Контролируемые иностранные компании

17.06.2016 Когда речь идет о «Законе о контролируемых иностранных компаниях (далее – «КИК»), то, в первую очередь, речь идет о Федеральном законе №376-ФЗ от 24.11.2014 года, который внес изменения в Налоговый Кодекс РФ. ФЗ № 376 ввел в Налоговый Кодекс РФ главу 3.4 «Контролируемые иностранные компании и контролирующие лица», которая действует с 1 января 2015 года.

Изменения в эту главу и в другие части Налогового Кодекса РФ, касающиеся налогообложения КИК, вносились уже три раза. Последние изменения были внесены Федеральным законом №32-ФЗ от 15 февраля 2016 года.

Помимо федеральных законов, в которые то и дело вносятся изменения, следует также обращать внимания на письма Федеральной Налоговой Службы (далее – ФНС), ее разъяснения и инструкции как в части заполнения специальных форм - уведомления, так и в части трактовки положений главы 3.4. Невозможно не отметить и накопленный ФНС РФ опыт в отношении работы с классическими схемами, касающихся оптимизации налогообложения и уклонению от уплаты налогов.

В связи с частыми обращениями по поводу уведомления о КИК и об участии в КИК, показалось целесообразным создать цикл статей, позволяющих разъяснить некоторые нюансы. Данные статьи не являются юридической консультацией. Конкретная ситуация клиента всегда должна рассматриваться индивидуально.

В этой первой статье мы поговорим о базовых понятиях: признаках КИК, основных сроках уведомлений и подачи отчетности, а также о том, какие антиофшорные меры были приняты в Российской Федерации.

Стоит отметить, что под КИК понимаются иностранные организации или иностранные структуры как с образованием, так и без образования юридического лица.

Что такое КИК?

У КИК всего два базовых признака:

1. Компания НЕ является налоговым резидентом РФ;
2. Компания контролируется налоговым резидентом РФ.

Соответственно, в первую очередь мы сталкиваемся с концепцией налогового резидентства.

Налоговым резидентом Российской Федерации может быть признано:

Физическое лицо:

- фактически находится на территории РФ не менее 183 календарных дней в течение следующих 12 месяцев подряд;
- российские военнослужащие, проходящие службу за границей, сотрудники органов государственной власти и органов местного самоуправления, командированные на работу за пределы РФ.

Пока что позиция ФНС по поводу признания налогового резидентства РФ действительно базируется именно на правиле 183 дней. Однако стоит отметить, что уже не раз высказывались мнения в поддержку так называемого учета «стратегических интересов» при определении статуса налогоплательщика. Среди стратегических интересов называются основные бизнес-активы, недвижимость и пользование государственной системой социального обеспечения (здравоохранение, образование и т.д.).

Юридическое лицо:

- российские организации;
- иностранные организации, признаваемые налоговыми резидентами РФ в соответствии с Соглашениями об избежании двойного налогообложения (далее - СОИДН);
- иностранные организации, место фактического управления которых является РФ, если иное не установлено СОИДН.

Последний вариант явно является контролируемой иностранной компанией, удовлетворяя двум базовым признакам. Таким образом, у нас возникает только один вопрос, ведь определить, что организация является иностранной, труда не составляет. Вопрос, который возникает у налоговых органов (и, соответственно, у нас) – как определить, откуда управляется компания? Кто и откуда осуществляет контроль за ее деятельностью?

И, если можно долго, но достаточно однообразно, рассуждать на тему CRS (общего стандарта обмена информацией) и Конвенций ОЭСР, равно как и плана BEPS, то с позиции принятия каких-либо бизнес-решений такие рассуждения весьма непродуктивны. То, что действительно интересует человека, занимающегося бизнесом, – это конкретные критерии, позволяющие понять, в каком конкретном месте и кто конкретно контролирует компанию. В случае с КИК, конечно, идеально, если такое контролирующее лицо находится за пределами России. Однако давайте вернемся к критериям фактического управления организацией.

Среди основных критериев фактического управления организацией можно выделить следующие:

1. Исполнительный орган (директор, совет директоров, генеральный партнер, управляющий, топ-менеджер, правление, дирекция и т.д.) регулярно осуществляет деятельность в отношении организации на территории РФ; ИЛИ
2. Главные должностные лица осуществляют руководящее управление организацией на территории РФ.

Регулярность присутствия предполагает, что присутствие исполнительного органа в РФ несущественно меньше (равно или больше) по сравнению с его присутствием в других государствах. Под должностными лицами понимаются лица, которые уполномочены планировать и контролировать деятельность, управлять деятельностью предприятия и нести за это ответственность. Под руководящим управлением понимается принятие решений и осуществление иных действий, относящихся к вопросам текущей деятельности организации.

Таким образом, если на территории РФ проходят собрания совета директоров, находится управляющий или же лицо, которое обладает полномочиями (например, на основании генеральной доверенности) по принятию решений в отношении деятельности организации, такая организация, скорее всего, будет признана КИК.

В случае, если основные критерии в отношении организации выполняются не только на территории РФ, но и в другой стране, могут быть использованы дополнительные критерии:

1. Ведение бухгалтерского или управленческого учета в РФ;
2. Ведение делопроизводства в РФ;
3. Оперативное управление персоналом в РФ.

Стоит отметить, что когда офшорные компании находились на пике своей популярности, местом ведения и хранения бухгалтерского учета (который должен самостоятельно вестись бенефициаром в случае с офшорами с использованием номинальных сервисов) указывался адрес бенефициара или адрес аффилированной российской компании. Стоит внимательно отнестись к данному вопросу и уделить внимание, как подготовке самого бухгалтерского учета, так и тому месту, где данные действия производятся.

Конечно же, есть и такая деятельность, которая даже будучи производимой на территории РФ, не признается фактическим управлением. К ней относятся следующие действия:

1. Подготовка и принятие решений по вопросам общего собрания акционеров;
2. Подготовка к проведению совета директоров;
3. Отдельные функции контроля (стратегическое планирование, бюджетирование и т.д.).

Однозначным критерием управления организации из-за рубежа является наличие квалифицированного персонала и активов в государстве, с которым у РФ есть СОИДН.

Почему так важны критерии управления компанией?

Факт взаимозависимости между налоговым резидентом РФ и иностранной компанией может иметь решающее значение для целей определения налоговых обязательств в России. Пример, ФНС РФ рассматривая иностранную компанию, видит у нее наличие номинальных директоров, отсутствие какой-либо реальной деятельности за рубежом и, при этом наличие на территории РФ человека, подписывающего от имени иностранного лица любые договоры, открывающего счета, представляющего интересы компании на переговорах с контрагентами. Становится понятным, что такую организацию необходимо признать налоговым резидентом РФ. Соответственно, и прибыль такой компании должна облагаться налогом в России.
Существуют и исключения из правил. Так, налоговые органы не могут признать налоговым резидентом следующие организации:

- Организации, участвующие в проектах в соответствии с соглашениями о разделе продукции, концессионными соглашениями, лицензионными соглашениями, сервисными соглашениями на условиях риска или иными аналогичными соглашениями;

- Активные холдинговые или субхолдинговые компании;

- Операторы морских месторождений углеводородного сырья или акционер оператора;

- Организации, осуществляющие деятельность по предоставлению в аренду или субаренду морских судов, судов смешанного плавания и (или) оказывающие деятельность по международным перевозкам грузов, пассажиров и их багажа и оказанию связанных услуг, и доля таких доходов составляет не мене 80% от общей суммы доходов организации,

- SPV (special purpose vehicle), участвующая в обороте обращающихся облигаций, в отношении которых соблюдаются следующие требования:

1.  обращающимися облигациями признаются облигации и иные долговые обязательства, которые прошли процедуру листинга, и (или) были допущены к обращению на одной или нескольких иностранных фондовых биржах, и (или) учет прав на которые осуществляется иностранными депозитарно-клиринговыми организациями, при условии, что такие иностранные фондовые биржи и иностранные депозитарно-клиринговые организации включены в перечень иностранных финансовых посредников;

2.  организация осуществляет деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство;

- Организации, доля дохода которых от оборота облигаций составляет больше 90% общего дохода;

- Организации, постоянным местом нахождения которых является государство, у которого есть международный договор с РФ.

Вне зависимости от исполнения или неисполнения выше обозначенных условий, в случае, если в налоговом периоде или предшествующих налоговых периодах в отношении организации были принято решение акционеров (членов, участников, партнеров, учредителей) о ее ликвидации, а процедура ликвидации завершена к 1 января 2018 года, такая организация не может быть признана налоговым резидентом РФ.

Иностранная организация всегда может самостоятельно признать себя налоговым резидентом РФ.

Итак, в случае наличия у иностранной компании признаков управления с территории РФ, контролирующее ее лицо должно уведомить налоговые органы РФ о КИК и об участии в КИК.

Обязанность сообщить об участии в КИК лежит на лицах, доля прямого или косвенного участия которых в иностранной компании больше или равна 10%, и на лицах, учредивших КИК.

Основные даты уведомлений и подачи отчетности

Первичное уведомление о КИК по состоянию на 15.05.2015 должно было быть осуществлено в срок до 15.06.2015 года.

Также, о КИК необходимо уведомить в течение 3-х месяцев с момента ее создания или с момента возникновения участия, прекращения, изменения в контроле над иностранной организацией.

Таким образом, если по состоянию на 15.05.2015 года лицо установило, что владеет 10% или более в иностранной компанией, такое лицо должно было уведомить ФНС РФ о КИК до 15.06.2015 года.

Следующим шагом должно было стать получение отчетности КИК за 2015 год, расчет прибыли КИК и анализ на возможность освобождения прибыли КИК от налогообложения в РФ. Все это необходимо сделать до 31.12.2016 года.

До 20.03.2017 года подается уведомление о КИК вместе с отчетностью за 2015 финансовый год и основания для освобождения прибыли КИК от налогообложения в РФ.

До 28.03.2017 подается декларация по налогу на прибыль с учетом прибыли КИК.

До 30.04.2017 подается декларация по НДФЛ.

До 15.07.2017 подается НДФЛ с прибыли КИК.

Стоит отметить, что штраф за не уведомление о КИК составляет 50 000 рублей за каждую организацию, о которой лицо не сообщило или сообщило недостоверные сведения.

Также, предусмотрен штраф в размере 20% от прибыли КИК, но не менее 100 000 рублей. Данный штраф не применяется для налоговых периодов 2015-2017 и начинает применяться только с налогового периода 2018 года.

Антиофшорные меры в РФ

Введение законодательства о КИК стало не единственной антиофшорной мерой, которая была введена в РФ.

Среди других мер по выведению бизнеса из офшоров и возращению денежных средств в РФ можно выделить программу добровольного декларирования активов и денежных средств за рубежом. Данная программа была продлена до 31 декабря 2016 года. До этой даты налоговый резидент РФ может один раз подать специальную декларацию, содержащую в себе всю информацию об активах за рубежом. Подача такой декларации получила название «офшорной амнистии», так как декларант освобождает от налоговой, административной и уголовной (в некоторых случаях) ответственности.

Несмотря на то, что РФ не участвует в ОЭСР, она подписала Конвенцию об обмене налоговой информацией и активно участвует в разработке общего стандарта такого обмена. В рамках «Большой Двадцатки» РФ участвует во внедрении плана BEPS, который призван разработать справедливый способ налогообложения доходов транснациональных корпораций.

Помимо указанных мер в налоговой политике предпринимаются меры по ужесточению валютного контроля, а равно и контроль за деятельностью кредитных и финансовых организаций. Принимается новое законодательство в сфере трансфертного ценообразования, снижения участия иностранного элемента в государственных закупках, тендерах и даже в СМИ.

Общий посыл проведения такой политики понятен: государству нужны механизмы по возвращению денежных средств в страну. Однако не стоит думать, что этим занимается только Россия. Во всем мире сильна тенденция к прозрачности.
Остается только надеяться, что прозрачность не превратит мир бизнесменов в стеклянный лабиринт, создав для бизнеса невообразимое количество преград.

В следующей статье мы более подробно поговорим о контролирующих лицах и прибыли КИК, а также коснемся вопроса владения КИК недвижимостью на территории РФ.